(조세금융신문=김용태 건국대 경제통상학과 교수) 독일 조세기본법(AO) 제370조의 법문에 따르면, 조세(관세)포탈의 범죄구성요건에서 범행주체의 범위를 특정 의무자로 제한하는 규정은 없다.

허위 또는 불완전한 정보를 제공하는 누구나가 오히려 법문상 범죄구성요건을 구성할 수 있다.

물론, AO 제370조 제1항 제2호의 법체계적 연관성에서 범행주체의 범위를 조세상 신고의무자로 제한한다는 논쟁이 제기될 수 있다.

왜냐하면 AO 제370조 제1항 제2호에 따른 처벌 가능성은 범행주체가 조세에 관한 중대한 사실의 신고의무가 있음을 전제로 하기 때문이다.

따라서 제1항 제1호의 ‘불완전한 신고’를 하는 자에게도 동일한 원칙이 적용될 수 있다. 즉, 불완전한 신고행위는 완전한 신고의무를 이행하지 않는 행위에 상응한다.

하지만 불완전한 신고행위자는 조세에 관한 중대한 사실의 정보제공의무가 있을 경우에만 불법책임을 갖는다.

독일 연방대법원(BGH)도 이렇게 판단하고 있다. 즉, 해당 매출이 모(母)회사의 매출로 간주되기 때문에 자(子)회사가 매출을 신고하지 않아도 되는 경우, 자(子)회사의 신고서에 매출이 누락되어도 이는 허위 또는 불완전한 정보제공으로 간주되지 않는다.

이러한 이유로 AO 제370조 제1항 제1호의 범행주체 적격자를 제1항 제2호 처럼 오직 신고의무자만을 인정할 수 있다면, AO 제370조 제1항 제1호의 ‘부정확한 신고’의 범죄유형에 대해서도 동일하게 판단해야 할 모든 근거가 존재한다.

그렇게 되면 AO 제370조 제1항 전체가 특별범죄(Sonderdelikt)로 일관되게 간주되어야 할 것이다.

그러나 이러한 논리는 결국 설득력이 없기 때문에, AO 제370조 제1항 제1호 는 제1항 제2호, 제3호와 달리 일반범죄(Allgemeindelikt)로 간주되어야 한다.

AO 제370조 제1항에 명시된 세무(세관)당국에 대해 부정확하거나 불완전한 정보의 제공 가능성은 단지 신고(또는 협조)의무가 있는 자에게만 해당되는 것이 아니라, 단순히 실제로 그러한 기회를 가진 모든 사람에게도 적용된다.

자신이 조세상 직접 신고의무가 없지만, 자신의 신고를 통해 조세축소 효과를 초래할 수 있는 사람은 조세상 중대한 정보를 누락했다는 이유로 처벌받을 수 없다.

하지만 그가 허위신고로 인해 실제로 (조세축소) 결과를 이끌어낸다면, 그 결과에 대한 지배권이 그에게 돌아간다.

만약 그가 (아예) 다른 사람(제3자 납세의무자)에 대해 조세상 중대한 정보를 제공한다면, 그는 완전한 신고를 제공할 의무가 있다.

따라서 세법상 신고의무가 없는 자도 신고를 불완전하게 할 경우 법적으로 금지된 위험을 감수하게 된다.

불완전한 신고서의 제출은 결과적으로 (조세)정보를 전혀 제공하지 않는 것과 동일하게 간주될 수 없다.

독일 연방대법원 판례(BGH v. 19.3.2013 - 1 StR 318/12)를 본다.

A는 S-GmbH사에 조작된 세금계산서를 발행했으며, 이 계산서에는 허위로 과대 계상된 비용이 기재되어 있었다. 이 계산서의 부가가치세 금액은 S사의 부가가치세 신고서에 매입세액 공제를 통해 반영되었다.

조작된 청구서의 순금액은 S회사에 의해 운영비용으로 계상되었다. 과대계상된 비용은 이익감소를 초래했으며, 이는 과세 소득금액의 감소로 이어졌다.

독일 연방대법원(BGH)은 A가 부가가치세 탈루의 공범으로 간주되어야 하며, 이는 소득세 및 사업세 탈루의 공범 행위와 동시에 이루어진 것으로 보아야 한다고 판단했다.

AO 제370조 제1항 제1호의 정범성 실현을 인정하는데 있어서, A가 S-GmbH사에 대해 직접 조세 신고의무가 없다는 사실은 결코 장애가 되지 않는다.

독일 판례법(BGH v. 27.1.1953- 2 StR 558/52; BGH v. 22.4.1983 - 3 StR 420/82)에 따르면,

“조세포탈의 공범은 포탈된 세금에 대해 조세채무자나 기타 조세납부의무자가 아닌 자도 될 수 있는데, 이는 조세포탈행위가 - 적어도 AO 제370조 제1항 제1호에 따른 형태로서는 - 특별범죄(Sonderdelikt)가 아니라는 점 때문이다.”

이 규정은 실질적인 측면에서 보완되어야 한다. 실제로는 (일반) 개인이 법적 의무 없이 다른 사람을 위해 조세에 영향을 미치는 중대한 정보를 제공하는 것은 매우 제한된 범위 내에서만 가능하며, 이는 조세축소 효과를 초래한다.

일반적으로 이 경우 조세 또는 법률 자문가나 공범만이 해당될 수 있다.

따라서, 과세대상자에게 대항하여 내부적으로 해당 (신고)행위를 할 권한이 있었는지 여부는 중요하지 않다.

세무사(Buchhalter)가 기업주로부터 위임장을 받지 않았음에도 불구하고 자신이 서명한 근로소득세 또는 부가가치세 신고서를 세무서에 제출한 경우,

해당 세무사가 허위 또는 불완전한 정보를 제공하여 조세축소가 초래되었다면, 그 세무사는 여전히 조세포탈의 정범으로 취급된다.

[프로필] 김용태 건국대 경제통상학과 교수

· 성균관대 독어독문학과 졸업

· 서울시립대 일반대학원 법학과 석사과정/박사과정(행정법전공)

· 독일 Giessen대학교 경제형법연구소 객원연구원(2001.4∼2001.9)

· 관세청 FTA집행기획관실·조사감시국 관세행정관

· 서울본부세관 조사국 외환조사팀장

· 법무법인 화우 관세팀 파트너 관세사

· 관세사 자격시험 출제(34·38회)·채점(34·35·37·38회) 위원

· 국세공무원교육원 외환조사기법 및 사례연구 담당 외부교수

· 건국대(글로캠) 경제통상학과 겸임교수/덕성여대 국제통상학과 겸임교수

· (현) 한국관세법판례연구회 사무총장/(사)한국FTA원산지연구회 사무총장

· (현) 법무법인 『린』 관세 전문위원

[주요저서]

·FTA원산지이야기(2022)

·관세행정법 with 관세형사법(2023)

·외국환거래법 with 외환형사법(2024)

·관세평가의 법리와 판례연구(2024)

·국제경제법(공저, 2025)

[조세금융신문(tfmedia.co.kr), 무단전재 및 재배포 금지]